 |
english/русский
|
||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Версия для печати
ДЕЛОВАЯ ЦЕЛЬ вместо ДОБРОСОВЕСТНОСТИ налогоплательщикаДЕЛОВАЯ ЦЕЛЬ вместо ДОБРОСОВЕСТНОСТИ налогоплательщика § 8. О значении сделок и их оценке в налоговых целях Налоговый инспектор – Учитывая суть судебной доктрины «деловая цель», практику ее применения как в России, так и в иных странах для определения налоговых последствий сделки выявляется ее подлинное (реальное) экономическое содержание и конкретный финансовый итог. С учетом этого ВАС РФ в п. 7 Постановления констатирует: «если на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции». При этом возникает вполне резонный вопрос: обязаны ли налоговые органы предъявлять в суд иски о признании мнимых или притворных сделок недействительными и в силу п.1 ст.45 НК РФ требовать переквалификации сделок, их сущности и характера? Как известно, налоговые органы наделены правом предъявлять подобные иски, что неоднократно констатировал КС РФ, хотя арбитражная практика по данному вопросу до 2004 года была крайне противоречива (15). Сложившаяся правоприменительная практика выработала подход, согласно которому у налоговых органов нет безусловной обязанности в судебном порядке признавать ту или иную документально оформленную операцию (сделку) как не имеющую разумной деловой цели и посредством суда определять ее подлинный экономический смысл. Такой вывод можно сделать и без суда на основе установления совокупности и тесной взаимосвязи признаков, свидетельствующих о недопустимой налоговой выгоде. Такая практика представляется вполне справедливой. Дело в том, что в целях установления не/обоснованности налоговой выгоды, мы оцениваем сделку (процедуру, операцию) исключительно с налоговой (экономической) точки зрения. При этом (внимание!) речь не идет о квалификации сделки как действительной или недействительной с точки зрения частного (гражданского) права, так как даже действительная сделка (то есть не имеющая частноправовых пороков) может быть не принята налоговым органов или судом в налоговых целях! И наоборот недействительная с точки зрения ГК РФ сделка в налоговых целях принимается во внимание как факт хозяйственной деятельности, влекущий появление объекта налогообложения (реализация, доход, имущество). Иными словами для налогового права важна сама хозяйственная операция с ее реальным финансовым итогом, как факт объективной реальности, влекущий налоговое обязательство, а не квалификация ее через призму договорных конструкций частного права! Именно это и подчеркнул (правда весьма скромно) ВАС РФ в п. 8 Постановления: «при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п.1 ст. 45 НК РФ) сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168 ГК), мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 ГК РФ». К сожалению, ВАС РФ так и не выразил своего мнения относительно порочной практики налоговых органов, взявших на вооружение ст. 169 ГК РФ, которая признает ничтожными так называемые антисоциальные сделки, то есть сделки, противоречащие основам правопорядка и нравственности. Все бы ничего, но налоговые органы пытаются с помощью этой статьи выбить у налогоплательщика не только налоги, пеню и штраф, но еще и взыскать в доход государства все, полученное по сделке обеими сторонами. Иными словами, помимо взыскания чисто налоговых платежей и привлечения к налоговой (административной) ответственности, помимо возможности привлечения предпринимателя или руководителя организации, налоговый орган вправе исходя из санкции ст.169 ГК РФ еще и конфисковать у обеих сторон все полученное по сделке. Анахронизм данной нормы, имеющей прописку в частном праве, отмечается всеми экспертами в области налогового права. Статья 169 ГК РФ, незаметно (и, видимо, на всякий случай) перебравшаяся из ГК РСФСР 1922г. в новый ГК РФ и до 2004 года практически ни разу не применявшаяся, вдруг ожила. И что самое пугающее, эта статья содержит конфискационные нормы, которые даже в уголовном праве уже давно отменены. Боле того, совсем необъяснима реакция КС РФ по этому поводу, выраженная в Определениях КС РФ от 08.06.04г. №№ 225-О, 226-0, 227-О, где признается право налоговиков на предъявление исков и право на применение конфискационных санкций! Несмотря на право налоговых органов и суда использовать институт недействительности сделок для защиты интересов государства, следует признать недопустимым слепое и автоматическое копирование такого способа защиты гражданских прав (ст. 12 ГК РФ) в целях регулирования налоговых правоотношений и, тем более, применение конфискационных последствий признания сделки ничтожной (ст. 169 ГК РФ), которые отсутствуют в публичных отраслях права - административном, налоговом и даже уголовном праве! Остается только надеяться, что судебно-арбитражная практика образца 2007 года, скорректировав свои тенденции благодаря Постановлению ВАС РФ и на фоне введения в практику нового понятия «не/допустимая налоговая выгода», не будет использовать столь разрушительное оружие, как конфискация в доход государства всего полученного по антисоциальной сделке (ст. 169 ГК РФ).
§ 9. Последствия признания налоговой выгоды необоснованной Правительство, устанавливая налоги, подобно врачу, В итоговом п. 11 Постановления закреплено вполне очевидное правило, являющееся следствием всех вышеизложенных в Постановлении выводов: признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением, что звучит в унисон с уже известными правовыми позициями Конституционного Суда (16). При этом, отмечается в п. 11 Постановлении, признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Иными словами, негативные налоговые последствия, касающиеся одной сделки или цепочки сделок, действуют только в отношении этих сделок, и не распространяются на иные операции налогоплательщика. Данный тезис ВАС РФ также переписал из Определения КС РФ №36-О от 18.01.05г., в котором отмечается, что универсализация категории «недобросовестность», то есть распространение ее на иные права и гарантии налогоплательщика недопустима. Другими словами, иные права налогоплательщика не могут быть ограничены. Это разъяснение особо ценно, поскольку сейчас, например, в отношении недобросовестных налогоплательщиков налоговики предпринимают попытки увеличить срок давности привлечения к налоговой ответственности и штрафовать и за пределами трехлетнего срока давности (17). Остается надеяться, что поправки в НК РФ, вступившие в силу 01 января 2007 года ликвидируют эту порочную практику.
(15) Определения КС РФ от 08.06.04г. №№ 225-О, 226-О, 227-О внесли в данный вопрос окончательную ясность, хотя ст.32 НК РФ в новой редакции, вступившей в силу с 01 января 2007г., право налоговых органов на предъявление подобных исков так и не предусматривает! (16) В известном Определении №138-О от 25.07.01г. КС РФ вывел формулу, согласно которой на недобросовестных налогоплательщиков не распространяются конституционные гарантии права частной собственности и является правомерным принудительное взыскание с недобросовестных налогоплательщиков в установленном законом порядке не поступивших в бюджет налогов. (17) См. например, Постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.05г. №8665/04.
ДЕЛОВАЯ ЦЕЛЬ вместо ДОБРОСОВЕСТНОСТИ налогоплательщика |
Незнание законов у нас полностью компенсируется нежеланием, невозможностью и нецелесообразностью их выполнения.
Стас Янковский
ardashev.ru
