08.08.2006 Рассылка № 68

Главная » Еженедельная рассылка » Архив рассылки » 08.08.2006 Рассылка № 68

Камеральная проверка: старые проблемы под новым "соусом"

В конце апреля 2006 г. Вице-премьер Александр Жуков официально объявил об окончании налоговой реформы. Последний штрих на этом заключительном этапе сделан путем принятия Федерального закона РФ от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».

Особая значимость этих изменений заключается именно в их масштабности. Серьезному переустройству подверглась почти вся часть первая Налогового кодекса РФ. Несмотря на то что основная часть поправок начнет действовать с 1 января 2007 г., уже сейчас мы приступаем к их тщательному изучению и оценке с тем, чтобы в новом году на высоком уровне использовать весь потенциал нововведений при защите прав и законных интересов налогоплательщиков.

И начнем с весьма актуальной и волнующей темы: с изменений, касающихся камеральной налоговой проверки.

О дополнительной гарантии защиты прав налогоплательщика при выявлении ошибок в налоговых декларациях

В настоящее время в соответствии с абз. 3 ст. 88 НК РФ если налоговым органом в ходе проверки выявляются различного рода ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

Наш опыт показывает, что, как правило, налогоплательщик узнает о допущенных им ошибках только на стадии вынесения решения о привлечении к ответственности, а предписание об их устранении вручается уже после окончания камеральной проверки.

Такое «последующее» информирование не предоставляет возможности налогоплательщику заранее, до окончания проверки и вынесения решения, устранить допущенные неточности и исправить выявленные ошибки, и как следствие, представить уточненную декларацию и доплатить сумму возникшей недоимки.

В случае если налоговый орган предварительно, не дожидаясь окончания проверки, ставил бы в известность налогоплательщика, то оснований для привлечения его к ответственности и наложения штрафа по результатам камеральной проверки вполне могло и не быть.

Согласно ст. 88 НК РФ (в редакции Федерального закона РФ № 137-ФЗ) с 1 января 2007 г. в том случае если в ходе камеральной проверкой будут выявлены ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган обязан будет сообщить налогоплательщику об этих обстоятельствах.

Налогоплательщик, в свою очередь, в 5-дневный срок будет иметь возможность представить необходимые пояснения относительно выявленных ошибок, а также дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Поскольку согласно новой редакции ст. 6.1 НК РФ, срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, то указанный 5-дневный срок будет составлять пять рабочих дней. Выходные и нерабочие праздничные дни при его исчислении не учитываются.

Должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, обязано будет рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.
Если после этого налоговый инспектор все же посчитает, что в действиях налогоплательщика имеются признаки налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, то в установленном порядке будет составлен акт проверки.

Полагаем, что введение правовой возможности представления пояснений и необходимых документов в период проведения камеральных проверок, несомненно, повысит гарантии для налогоплательщиков при проведении мероприятий налогового контроля, позволит налогоплательщикам уже на этапе проведения проверки вести диалог с налоговым инспектором, проявлять большую активность и инициативность в представлении документов и тем самым даст налогоплательщику дополнительную возможность влиять на результат самой проверки, в том числе и на размер налоговых претензий (штрафов).

Об истребовании документов в рамках камеральной налоговой проверки

Каждый налогоплательщик наверняка сталкивался с ситуацией, когда после сдачи очередной декларации от налогового органа поступало требование о предоставлении различных документов, в одних случаях, не имеющих никакого отношения к исчислению и уплате соответствующего налога, в других, в таком количестве, что налогоплательщик начинал воспринимать проводимую проверку не как камеральную, а как выездную.
Причина возникновения таких ситуаций – несовершенство юридической техники, отсутствие ясности и четкости в правовых предписаниях, чрезмерная расширительность толкования установленных правил поведения.

Так, согласно п. 1. ст. 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 88 НК РФ).

То есть Налоговый кодекс РФ не устанавливает четкого и определенного перечня документов, подлежащих истребованию в рамках камеральной проверки.
На практике применение указанных положений порождает возникновение споров с налоговыми органами, за разрешением которых и в целях защиты своих прав налогоплательщики вынуждены обращаться в судебные органы.

Подход арбитражных судов к разрешению такого рода споров на протяжении последних лет также не отличается единообразием. В большинстве случаев судебные инстанции придерживались позиции, согласно которой истребование дополнительных сведений и документов в ходе камеральной проверки должно производиться налоговым органом с учетом целей соответствующей налоговой проверки. То есть при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать все документы, относящиеся к хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика. Им могут истребоваться только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налогоплательщиком декларациях или иных документах.

Однако в мае 2006 г. Президиумом ВАС РФ правомерность такого подхода была поставлена под сомнение (Постановления ВАС от 16.05.2006 № 14873/05 по делу № А26-692/2005-213, от 16.05.2006 № 14874/05 по делу № А26-693/2005-25, от 23.05.2006 № 14766/05 по делу № А71-122/05-А5).

Высшая судебная инстанция, не согласившись с позицией нижестоящих судов, пришла к выводу, что при проведении камеральной проверки, в ходе которой проверяется правильность исчисления и уплаты налога, налоговый орган при необходимости вправе затребовать у налогоплательщика дополнительные документы, в том числе первичные документы, нужные для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов.

Кроме того, было отмечено, что Налоговый кодекс РФ не ограничивает права налогового органа на истребование документов при проведении камеральной проверки только случаями обнаружения ошибок и противоречий в уже представленных налогоплательщиком документах.

Несмотря на то, что ВАС РФ было сформировано единообразие в разрешение вопроса, касающегося истребования в рамках камеральной проверки документов от налогоплательщиков, следует признать, что централизованная выработка верного и правильного подхода к разрешению спора путем кардинальной «ломки» самостоятельно сложившейся практики судов не всегда является оптимальным способом выхода из сложившейся ситуации.

Внести ясность и прозрачность. Именно такая задача, по всей видимости, была возложена на Федеральный закон РФ от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ, изложивший статью 88 НК РФ в новой редакции. Отметим, что подход законодателя к вопросу об истребовании налоговым органом документов от налогоплательщика в рамках камеральной налоговой проверки существенно изменился.

С 1 января 2007 г. по общему правилу налоговые органы вправе будут истребовать от налогоплательщика, представившего декларацию, лишь те документы, которые в соответствии с Налоговым кодексом РФ должны прилагаться к налоговой декларации.

Дополнительно с налогоплательщика в рамках камеральной проверки налоговый орган вправе будет потребовать лишь:

1. Документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговые льготы, если налогоплательщик их использует (п. 6 ст. 88 НК РФ).
2. Документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (п. 8 ст. 88 НК РФ).
3. Документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ).

Все иные документы и дополнительные сведения, при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе будет истребовать у налогоплательщика.

Еще одним положительным моментом является то, что Федеральным законом РФ № 137-ФЗ увеличен срок, в течение которого налогоплательщик вправе представить затребованные налоговым органом документы.

В настоящее время согласно абз. 2 п. 1 ст. 93 НК РФ обязанность по представлению документов подлежит исполнению в пятидневный срок. При этом о календарных или рабочих днях идет речь в данном случае законодатель не уточняет, что приводит на практике к возникновению споров о порядке исчисления данного срока.

С 1 января 2007 г. документы, которые были затребованы в ходе камеральной проверки, в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ необходимо будет представлять налогоплательщиком в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования. Поскольку согласно новой редакции ст. 6.1 НК РФ срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, то указанный 10-дневный срок будет составлять десять рабочих дней. Выходные и нерабочие праздничные дни при его исчислении не учитываются.

В случае если налогоплательщик не будет иметь возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, допускается возможность письменно уведомить проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель налогового органа вправе путем принятия отдельного решения продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков.

К числу нововведений, заслуживающему внимания, следует также отнести установленный в п. 5 ст. 93 НК РФ запрет на истребование налоговым органов в рамках камеральной проверки у налогоплательщика документов, которые ранее уже представлялись в налоговый орган при проведении камеральных или выездных налоговых проверок. Исключением являются случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников и были возвращены впоследствии проверяемому лицу, а также случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы. Однако данные положения, согласно п. 17. ст. 7 Федерального закона РФ № 137-ФЗ, подлежат применению в отношении документов, представляемых в налоговые органы лишь после 1 января 2010 года.

Ведущий специалист
по налоговому праву и налогам ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры»
Гордон Максим
Наверх