27.06.2006 Рассылка № 62

Главная » Еженедельная рассылка » Архив рассылки » 27.06.2006 Рассылка № 62

Неочевидная прибыль: обоснование сделок.

Как всем нам хорошо известно, налогооблагаемую прибыль уменьшают экономически обоснованные расходы. А что же кроется за столь загадочным термином? Как обойти проблемы, которые он может создать на практике? Об этом – наша сегодняшняя публикация.

Ст.252 НК РФ расходы, которые можно учитывать при налогообложении прибыли жестко связаны с их документальным подтверждением и экономической обоснованностью. И если определение «документально подтвержденные» особых разночтений и проблем его применения не вызывает, то понятие «экономически обоснованные» на практике зачастую трактуются по-разному.

В выборе документов, которыми можно подтвердить свои затраты, Закон РФ от 06.06.05 № 58-ФЗ предоставил налогоплательщикам большую свободу. Помимо документов, оформленных по российскому законодательству, с 01.01.06 расходы будут подтверждать документы, составленные за рубежом, а также документы, имеющие к расходам косвенное отношение: таможенные декларации, приказы о командировках, отчеты о проделанной работе и т. п.

Сама формулировка «экономически обоснованные расходы», как термин, не изменилась. Обоснованность по-прежнему определяется как «экономическая оправданность затрат, оценка которых выражена в денежной форме» (п. 1 ст. 252 НК РФ). Но все же, согласитесь, что такое определение не только не раскрывает смысл термина, который оно должно пояснять, но и делает его еще более расплывчатым.

Рисковые сделки

Обычно под определение «необоснованные расходы» налоговые органы подводят затраты по договорам, связанным с оказанием маркетинговых, консультационных, информационных и других услуг подобного рода. Почему? Во-первых, потому, что именно такими договорами чаще всего маскируются так называемые «откаты». А во-вторых, выгода от подобных сделок не всегда столь же очевидна, как, например, выгода от покупки сырья, аренды офиса или выплаты заработной платы, поскольку ни в чем материальном не выражается.

Риск, что затраты по «информационным» сделкам будут оспорены, повышается, если предмет такого договора не связан напрямую с обычной хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Допустим, торговая фирма занимается продажей бытовой химии. Если она оплатит маркетинговые исследования рынка, например, косметики или парфюмерии, то при проверке инспектор вряд ли усомнится в обоснованности этих затрат (конечно, если все документы будут оформлены правильно, а сумма договора не очень велика). Но если эта же организация заключит договор на исследование рынка черных металлов или продуктов питания, то повышенное внимание проверяющих к такой сделке обеспечено.

Вторым «фактором риска» является отрицательный результат маркетинговых исследований. Например, если после изучения рынка бытовой техники в конкретном регионе фирма – заказчик исследований арендует там торговые площади, закупит товар, привлечет дополнительных работников, то шансов доказать обоснованность информационных затрат будет гораздо больше. Ведь налицо явное расширение деятельности.

Другая ситуация сложится, если исследования покажут, что рынок бытовой техники в этом регионе насыщен и открывать там новые магазины не имеет смысла. В этом случае фактическая выгода от маркетингового договора будет заключаться не в получении прямых доходов от торговли, а наоборот, в отсутствии убытков от создания нерентабельного предприятия. Понятно, что «отсутствие убытков» менее очевидно, чем наличие прибыли, поэтому доказать оправданность сделки будет труднее.

Чтобы затраты не были бессмысленными

Отдача от информационных услуг, как правило, не бывает мгновенной, это, своего рода инвестиции в развитие фирмы. Налоговиков это обычно не устраивает. Однако судьи могут проанализировать ситуацию глубже и признать затраты налогоплательщика обоснованными, даже если экономический эффект наступит спустя какое-то время.

Фирма потратила более миллиона рублей на консультации по технологии переработки молочного сырья. Объем производства не возрос, и налоговая инспекция сочла эти расходы неоправданными. Арбитражный суд встал на сторону налогоплательщика и в своем решении указал, что с помощью консультационных услуг организация провела испытания по производству творожной массы и получила сертификат на выпускаемую продукцию (постановление ФАС ВВО от 19.08.04 № А79-517/2004-СК1-522 ).

Поводом для претензий бывает и кажущаяся несоразмерность затрат и доходов.
Деревообрабатывающая компания заказала на стороне услуги по изучению отечественного рынка лесоматериалов и древесины. Стоимость услуг – 2,5 миллиона рублей. Инспекция изучила отчет исполнителя, не обнаружила там «прогноза развития конъюнктуры рынка» и решила исключить эту сумму из расходов. Арбитражный суд указал, что НК РФ не устанавливает, каким должно быть соотношение затрат и финансовых результатов, чтобы расходы считались экономически обоснованными. Единственная возможность оспорить размер издержек – доказать, что стоимость консультационных услуг не соответствует рыночному уровню. Однако прямых доказательств завышения цены налоговая инспекция представить не смогла. (постановление ФАС СЗО от 07.07.05 № А05-12199/03-10 ).

При заключении договоров на выполнение каких-либо услуг следует обращать внимание и на то, существует ли в штате организации-заказчика работник, в должностные обязанности которого входят схожие функции. Если существует, то не исключено, что затраты по такому договору будут исключены из состава расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Причем в зависимости от конкретных обстоятельств дела неудача может поджидать налогоплательщика и в суде (постановление ФАС ЗСО от 19.01.05 № Ф04-9490/2004(7725-А45-25) ).

Разумеется, если какие-то сделки покажутся инспектору сомнительными, это вовсе не означает, что затраты по ним обязательно будут вычеркнуты из налоговой себестоимости. У налогоплательщика всегда остается право подтвердить свою правоту в суде. Но позаботиться о доказательствах нужно заранее.

Прежде всего, следует четко определять предмет договора. Чем конкретнее в нем будут прописан предмет, тем лучше. Тщательная регламентация целей и предмета сделки поможет и в том случае, если в штате организации есть работники, чьи обязанности аналогичны тем, которые поручены стороннему исполнителю.

Если же обязанности специалиста, привлеченного со стороны, все-таки полностью дублируют функции штатного сотрудника, в договоре следует особо отметить более высокую компетенцию первого. Для этого нужно сослаться (приложить к договору копии) на документы о его образовании, стаж работы, рекомендации других предприятий, пользовавшихся услугами специалиста. Дополнительно можно подчеркнуть сложность порученной работы, ее значительный объем, сжатые сроки исполнения и т. п.

Как правило, в тех случаях, когда требуются дополнительные знания или когда привлеченный человек собирает информацию и представляет интересы фирмы в тех регионах, где у нее нет филиалов, судьи признают затраты обоснованными (см., например, постановления ФАС ВСО от 17.05.05 № А19-29167/05-15-Ф02-2104/05-С1, ФАС ЗСО от 16.03.05 № Ф04-1184/2005(9166-А46-35), ФАС МО от 24.06.05 № Ка-А40/5587-05 и др.).

Доказываем неочевидную прибыль

Сложнее всего доказать оправданность затрат по сделкам с неочевидной прибылью. Что это такое? Как правило, это сложные сделки, результат которых можно оценить только комплексно, сопоставив потенциальные доходы, понесенные расходы и полученную экономию не по каждой операции в отдельности, а в целом, по конечному результату.

Например, иногда по настоянию поставщиков фирмы «в придачу» к дефицитному оборудованию покупают заведомо ненужное имущество. С позиции налогового инспектора затраты на приобретение непрофильных активов явно необоснованны. На самом деле фирма экономит время, которое была бы вынуждена потратить на поиск аналогичных машин или станков «без нагрузки». Ввод в эксплуатацию эффективного оборудования, приобретенного без проволочек, за короткий срок может принести предприятию такие доходы, что они перекроют не только оправданные затраты, но и те расходы, без которых вроде бы можно было и обойтись.

Чтобы обезопасить налогоплательщика от налоговых претензий, в таких ситуациях надо максимально высветить конечную выгоду, получаемую от сделки. Объяснить, почему затратный, на первый взгляд, договор на самом деле нацелен на эффективность, проще всего в отдельном документе. Оформить его можно в виде экономического обоснования, отчета работника (подразделения), ответственного за совершение сделки, протокола общего собрания учредителей и т. п. Форма не важна. Главное, чтобы разработанный документ четко, «по полочкам», в письменной форме раскрывал всю получаемую от сделки выгоду: как материальную (прямую прибыль), так и нематериальную, но имеющую денежную оценку.

Об экономическом обосновании сделки лучше позаботиться заранее. Но даже если это не сделано, отчаиваться не стоит. Объяснить, с какой целью фирма понесла те или иные расходы, можно и в судебном заседании. Судебная практика показывает, что вразумительные доводы налогоплательщика вполне могут послужить основанием для принятия решений в его пользу.

Постановление ФАС СЗО от 18.06.04 г. по делу № А56-32759/03 В силу ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. При этом из положений гл. 25 НК РФ следует, что доходом при определении объекта налогообложения является общая сумма поступлений (в денежной или натуральной форме) как из всех источников, так и от осуществления налогоплательщиком какой-либо деятельности. В ст.249 НК РФ доходы от реализации определяются как выручка, то есть вся сумма поступлений денежных средств при реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав. Таким образом, законодатель определяет доход как экономическую выгоду.

Предметом договора налогоплательщика с третьим лицом являются сбор, обработка и предоставление информации, касающейся состояния финансовых рынков, необходимой обществу как непрофессиональному участнику рынка ценных бумаг и связанной с приобретением и регистрацией права собственности на акции ЗАО.

В связи с необходимостью восстановления права собственности на объекты основных средств произведены расходы на оплату услуг независимых оценщиков по определению рыночной стоимости трех нежилых зданий.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налогоплательщиком представило в дело и налоговому органу надлежащие договоры, счета-фактуры, отчеты, акты об оказании услуг и платежные документы об их оплате.

Согласно пп.14 и 15 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Исходя из названных выше положений налогового законодательства, суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные сторонами доказательства, сделали вывод о том, что в результате осуществления названных выше затрат на оплату услуг третьих лиц налогоплательщик получил (получит) доход (экономическую выгоду). При этом расходы по договорам с третьими лицами относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции налогоплательщика.

Кассационная инстанция не находит оснований для переоценки вывода суда о фактических обстоятельствах дела, поскольку не находит нарушений в применении судом апелляционной инстанции положений НК РФ. Аналогичные доводы судов содержатся также и в постановлениях ФАС ВВО от 21.02.05 № А43-5485/2004-16-354, ФАС МО от 01-02.06.05 № КА-А40/4674-05, ФАС СКО от 16.03.05 № Ф08-764/2005-310А.

Ведущий специалиалист по гражданскому и налоговому праву
ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры»
Боровских Анна Александровна
Наверх