Срок исковой давности и взыскание недоимок по налогам

В соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 44 НК РФ одним из оснований прекращения обязанности по уплате налога и (или) сбора является возникновение обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора. К числу таких обстоятельств следует относить истечение срока исковой давности, который является пресекательным и восстановлению не подлежит.

Пунктом 3 ст. 48 НК РФ предусмотрено, что исковое заявление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица или налогового агента - физического лица может быть подано в соответствующий суд налоговым органом в течение 6 месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.В п. 12 Постановления ВАС РФ от 28.04.01 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» указано, что, основываясь на принципе всеобщности и равенства налогообложения, необходимо исходить из универсальности воли законодателя в отношении давности взыскания в судебном порядке сумм недоимок по налогам и руководствоваться сроком, установленным п. 3 ст. 48 НК РФ при рассмотрении исков о взыскании недоимок с юридических лиц.

Однако данный срок поставлен в зависимость от срока исполнения требования, содержащегося в самом этом документе. Сроки направления требования об уплате налога предусмотрены ст. 70 НК РФ: по общему правилу требование направляется не позднее 3 месяцев после наступления срока уплаты налога; требование, выставляемое в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, направляется в 10 дней с даты вынесения соответствующего решения.

Проблема определения сроков исковой давности возникает в случае пропуска налоговым органом сроков, установленных ст. 70 НК РФ. Поскольку законодательство не дает однозначного решения этого вопроса, судебная практика пытается решить его самостоятельно.

Так, изначально суды придерживались позиции о том, что предусмотренный ст. 70 НК РФ срок направления требования является пресекательным и, следовательно, его пропуск делает невозможными дальнейшие процедуры по взысканию налога. Однако в дальнейшем суды отошли от этой позиции, основываясь на том, что все пресекательные сроки в НК РФ прямо названы. В настоящее время при решении этого вопроса суды в большинстве случаев занимают следующую позицию:

Из общих правовых принципов следует, что право налоговых органов на обращение с иском о взыскании недоимок и пеней не может быть бессрочным, так как это не обеспечивало бы конституционные гарантии прав и свобод граждан. Нельзя при решении вопроса о применении срока исковой давности принимать во внимание только срок, который начинает исчисляться после истечения срока исполнения требования об уплате налога. В этом случае не могут исключаться ситуации, когда налоговая инспекция направит требование через несколько лет после наступления срока уплаты налога, и срок исковой давности не будет считаться пропущенным.

Такая ситуация, когда срок исковой давности будет зависеть от произвольных действий ИМНС, недопустима.При этом следует исходить из того, что срок исковой давности должен быть конкретным, подлежащим исчислению, а не применяемым по субъективному убеждению.

При рассмотрении подобных споров судами в ряде случаев применяется позиция о том, что поскольку требование является промежуточным документом в процедуре взыскания налога, а сам срок исковой давности установлен ст. 48 НК РФ в зависимости от этого требования, то сроки, предусмотренные ст. 70 НК, являются составной частью срока исковой давности. При решении вопроса о том, нарушен ли налоговым органом срок исковой давности, следует исходить из совокупности сроков, предусмотренных ст. 70 и 48 НК РФ(дела № А56-16964/00, А56-16963/00 из Практики ФАС Северо-Западного округа).

При поддержании такой практики суды считают, что при отсутствии более четких указаний НК РФ о сроке исковой давности, исходя из изложенного выше вывода о недопустимости произвольного исчисления этого срока, следует учитывать положение п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Правда, в практике ФАС Северо-Западного округа имеется и иной подход к решению этого вопроса: пресекательным является только срок, предусмотренный статьями 46 и 48 НК РФ, безотносительно того, соблюден или пропущен налоговыми органами срок, установленный статьей 70 НК РФ (дела № А26-2216/01-02-03/196, № А05-6320/01-299/22).