Конституция и налоговые преступления

27 мая 2003 г. Конституционный Суд РФ вынес Постановление «По делу о проверке конституционности положения ст. 199 УК РФ в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова».

Оспариваемой заявителями статьей УК РФ предусматривается уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом, а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, совершенное в крупном или особо крупном размере. По мнению заявителей, часть указанной статьи, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов "иным способом" допускается произвольное толкование в силу своей неопределенности.

Конституционный суд РФ постановил, что указанное положение ст. 119 УК РФ не противоречит Конституции РФ, поскольку предусматривает уголовную ответственность лишь за такие деяния, которые совершаются умышленно и направлены непосредственно на избежание уплаты законно установленного налога в нарушение закрепленных законодательством правил. Выявленный конституционно-правовой смысл данного положения является общеобязательным и исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.

НАШИ КОММЕНТАРИИ

Надо заметить, что Постановление КС РФ для специалистов по налогам не сказало ничего нового, хотя оно, безусловно, полезно в плане унификации уголовно-правового преследования за совершение налоговых преступлений и оценке перспектив соответствующего уголовного дела.

Конституционный суд справедливо и четко отметил, что недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.

Это означает, что для привлечения к уголовной ответственности совершенно недостаточно установить факт уклонения от уплаты налога. Так, если та или иная хозяйственная операция налогоплательщика, например, уступка права требования, продажа имущества налогоплательщика по демпинговым ценам аффилированному лицу, реорганизация и т.д. объективно влекут «уход» от налогов, то без установления прямого умысла директора или главного бухгалтера фирмы на уклонение от налогов названных должностных лиц к ответственности не привлечь.

Суд установил, что в силу конституционного принципа равенства всех перед законом и судом запреты и иные установления, закрепляемые в законе, должны быть определенными, ясными, недвусмысленными. Неопределенность содержания правовой нормы допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и тем самым - нарушения принципа равенства, а также принципа верховенства закона.

Неопределенность нормы ст. 199 УК РФ усматривается в неопределенности понятия "уклонение от уплаты налогов иным способом». Между тем оценка степени определенности содержащихся в законе понятий должна осуществляться исходя не только из самого текста закона, используемых формулировок (в данном случае термина «иной способ»), но и из их места в системе нормативных предписаний.

Законодательство РФ о налогах к числу обязательных признаков состава налогового правонарушения относит вину, которая может выражаться как в форме умысла, так и в форме неосторожности (ст. 110 НК РФ). Аналогичным образом УК РФ (ст. 5, ч. 1 ст. 14) предусматривает, что лицо подлежит уголовной ответственности только за те общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно опасные последствия, в отношении которых установлена его вина.

Объективное же вменение (ответственность за невнесение налога, явившееся результатом невиновного поведения) не допускается. То обстоятельство, что в диспозиции статьи 199 УК использован термин "уклонение", указывающий на определенную цель совершаемого деяния - избежать уплаты законно установленных налогов, свидетельствует о том, что состав этого преступления предполагает наличие в действиях виновного лица именно умысла (ч. 2 ст. 25 УК), который в данном случае должен быть направлен непосредственно на уклонение от уплаты налога. Следовательно, применительно к преступлению, предусмотренному ст. 199 УК, составообразующим может признаваться только такое деяние, которое совершается с умыслом и направлено на избежание уплаты налога в нарушение установленных налоговым законодательством правил.

Это обязывает правоохранительные органы не только установить в ходе расследования и судебного рассмотрения конкретного уголовного дела сам факт неуплаты налога, но и доказать противозаконность соответствующих действий (бездействия) налогоплательщика и наличие умысла на уклонение от уплаты налога (п. 1 ч. 1 ст. 73 УПК РФ). Отсутствие в ст. 199 УК перечня конкретных способов уклонения от уплаты законно установленных налогов не дает правоприменителю оснований для произвольного привлечения к уголовной ответственности за неуплату налога, в том числе в случаях, когда налогоплательщик использует не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей или допускает неуплату налога по неосторожности.

ВЫВОД: В заключение следует отметить, что поскольку факт прямого умысла на уклонение от уплаты налога доказать крайне сложно, а при соответствующей «подготовке» налогоплательщика и «прикрытии» соответствующей сделки или процедуры вообще невозможно, бояться уголовного преследования директору или главбуху особенно не стоит! Но им стоит очень хорошо подумать о предстоящем преследовании самой фирмы (если она им дорога!) со стороны фискальных органов (взыскание недоимки, пени, штрафа, последствия переквалификации сделки и т.д.).