Недобросовестность налогоплательщика: судейские мнения

В последнее время в судебной практике все чаще стал использоваться термин «недобросовестный налогоплательщик», при этом последний не имеет нормативного закрепления. Попробуем разобраться, какое содержание вкладывается в него судьями арбитражных судов.

С лексической точки зрения – «добросовестный – честно выполняющий свои обязанности, обязательства» (Толковый словарь русского языка под редакцией Ожегова С.И.. Шведовой Н.Ю., М., «Азъ», 1995, с. 165). Применимо ли такое понятие в налоговом праве? Ведь налоговые правоотношения – это отношения между налогоплательщиком и государством, основанные на принуждении. А понятие добросовестности, скорее, из категории нравственно-этических, моральных. И у разных людей моральные критерии обоснованности поведения очень отличаются.

Ссылки на добросовестность как на условие или критерий оценки правовых ситуаций есть и в Конституции РФ, и в Гражданском кодексе РФ (далее – ГК РФ). Ст. 10 ГК РФ даже закрепляет презумпцию добросовестности действий участников гражданских правоотношений. Вместе с тем в правовых нормах, к сожалению, нет четкого определения понятия добросовестности. Можно предположить, что гражданин, предприятие или организация поступают добросовестно, если они своими действиями не причиняют вред другим лицам и не создают угрозы такого вреда. Это вытекает из п. 3 ст. 17 Конституции РФ, в которой указано, что осуществление прав и свобод гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц.

Согласно Конституции РФ (ст. 57) и нормам НК РФ (п. 1 ст. 23) каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги и сборы. Эта обязанность прекращается уплатой налога. Обратим внимание на некоторые моменты, по которым уже сформулирована позиция высших судебных инстанций:

1) в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, то есть наличие вины должен доказать налоговый орган (Определение Конституционного Суда РФ от 25.07.01 № 138-0);

2) обязанность по уплате налога считается исполненной в день списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет (Постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.98 № 24-П);

3) последнее положение действует только в отношении добросовестного налогоплательщика (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.01 № 9408/00).

Несмотря на имеющиеся толкования, окружные федеральные суды все-таки по-разному понимают добросовестность. Например, если налогоплательщик добросовестно заблуждался, предпринимая те или иные действия, свидетельствует ли это в пользу его добросовестности или нет? В этой ситуации приходится ориентироваться на решения ВАС РФ, поскольку он является конечной инстанцией разрешения судебных споров.

Проанализировав ряд постановлений ВАС РФ, можно сделать некоторые выводы и определить критерии, по которым оценивается степень добросовестности налогоплательщика с точки зрения этой высокой инстанции. Итак, налогоплательщик признается недобросовестным, если:

1) он намеренно действовал для создания ситуации формального наличия средств на счете «проблемного банка», через который он проводил налоговые платежи, в то время как по своим финансовым и хозяйственным операциям он производил расчеты через другие действующие банки (постановления Президиума ВАС РФ от 28.08.01 № 1497/01, от 22.10.02 № 9448/01, от 05.11.02 № 6294/01);

2) требуя от ИМНС возврата или зачета суммы формально уплаченного налога, он заведомо знал, что на момент предъявления в банк платежного поручения у него отсутствовал достаточный остаток средств на счете для погашения недоимки (постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.01 № 9408/01);

3) налоговый орган докажет, что при открытии счета налогоплательщик уже знал о неплатежеспособности банка (постановления Президиума ВАС РФ от 09.01.02 № 2635/01, от 18.12.01 № 1322/01);

4) будет доказано, что сделка между предприятиями была мнимой (ничтожной), то есть совершалась лишь для вида.

Например, при отсутствии средств на корреспондентском счете банк выдает необеспеченный вексель. Этот вексель передается по индоссаменту другому клиенту этого же банка и принимается к погашению. В результате средств на расчетном счете у предъявителя векселя не возникает. Особое внимание вызывают ситуации, когда счет открывается только на проведение этой операции и все сделки происходят в один день (постановления Президиума ВАС РФ от 29.10.02 № 4621/01, от 22.10.02 № 2045/01) .

Управляющий партнер ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры»,
ведущий специалист по частному праву, налогообложению и ВЭД
Ардашев Владимир