Аналитическая статья "Проблема эффективности налоговых проверок"

Наиболее типичны следующие формы злоупотребления правом (с позиции налогоплательщиков) со стороны налоговых органов:

• затягивание сроков проверок,
• истребование значительного количества документов,
• изъятие и удержание оригиналов документов длительное время (в отдельных случаях),
• проведение «выездных» проверок с «выездом» документов в налоговую инспекцию (проведение выездных проверок под видом камеральных проверок),
• проведение повторных проверок под видом проверок вышестоящими органами в рамках контроля нижестоящих налоговых органов,
• в отдельных случаях непредоставление на руки справок об окончании проверки (такая обязанность не предусмотрена НК РФ),
• установление нереальных сроков исполнения в требованиях об уплате недоимок и пени по результатам проверки,
• многократное выставление инкассовых поручений на разные счета организации.

Вместе с тем неправомерно утверждать, что все без исключения указанные формы вызваны исключительно злонамеренностью представителей налоговых органов по отношению к налогоплательщикам, своеобразной классовой враждой.

«Перегибы», связанные со сроками проверок и с объемом истребуемой информации, имеют вполне объективные причины (рассматриваются ниже). Поэтому изменение законодательства, основанное на предположении злонамеренности представителей налоговых органов и направленное на ограничение прав налоговых органов, лишь усугубит проблемы.

К объективным причинам «злоупотреблений» следует отнести следующие:

• низок уровень подготовки специалистов налоговых органов (в том числе знание норм законодательства),
• имеются существенные ограничения по количеству используемых в проверке трудовых и иных ресурсов,
• у налоговых органов не имеется способов оперативно оценить достоверность предоставляемой налогоплательщиками информации, что вынуждает прибегать к встречным проверкам,
• у налоговых органов отсутствует единая информационная система о деятельности налогоплательщика,
• доказывание факта правонарушения лежит на налоговых органах, поэтому налоговые органы обязаны собрать и надлежащим образом оформить доказательства.

Следует также отметить многочисленные некачественные разъяснения Минфина и ФНС по вопросам применения законодательства, дезориентирующие налоговых инспекторов на местах, что повышает неэффективность проверок (вот именно здесь усматривается некая злонамеренность, однако данный вопрос следует обсуждать отдельно).

«Перегибы» налоговых органов в определенной степени обусловлены благими намерениями повышения эффективности проверок доступными средствами, к которым в первую очередь относится сбор как можно большего объема информации о деятельности налогоплательщика и его контрагентов.

Однако эффективность проверок оценивается налоговыми органами исключительно через показатели величины доначисленных налогов, штрафов, пени и количества найденных нарушений. Т.о., налоговыми органами искажается установленное законодательством назначение налоговых проверок: контроль соблюдения налогового законодательства. Налоговые проверки рассматриваются как дополнительное средство пополнения бюджета. Эффективность приравнивается к результативности.

Принцип профессионального скептицизма, применяемый в аудите, в налоговых проверках трансформируется в презумпцию недобросовестности налогоплательщиков, приобретает воистину маниакальный характер.

В данном месте целесообразно провести параллель между налоговыми проверками и внешним аудитом.

Налоговые проверки имеют множество общих моментов с аудиторскими проверками (в зарубежных публикациях налоговые проверки иногда называются аудиторскими проверками). Более того, до последнего времени основной функцией внешнего аудита являлась имитация налоговых проверок, т.е. проверка правильности применения законодательства о налогах и сборах и выявление нарушений законодательства о налогах и сборах.

Однако конечным результатом аудита является подтверждение отчетности с определенной степенью существенности (материальности), и аудит планируется изначально исходя из временных ограничений и знаний о субъекте. Эффективность внешнего аудита оценивается путем сопоставления трудовых и иных затрат на проведение аудита и объема проведенных процедур. При этом качество аудита оценивается не по количеству найденных нарушений, а по качеству применяемых средств и методов проверки, качеству проводимых процедур.

Налоговые органы не применяют осознанно и целенаправленно критерии существенности (материальности), что приводит к утере приоритетов проверки и ориентиров по срокам и объемам проверки. Также налоговые органы не проявляют должной заботы о качестве проводимых процедур, о разработке методик.

Т.о., сравнение аудита налоговых органов и внешнего аудита не в пользу первого. Проводимые налоговыми органами проверки, в отличие от внешнего аудита, не обеспечены развитой системой стандартов, требованиями к технологии процесса проверки, методическими материалами. Цели налоговых проверок извращены. Применяемые процедуры не направлены на подтверждение достоверности налоговой отчетности, а ориентированы на достаточно случайный поиск ошибок и нарушений. В итоге качество налоговых проверок несоизмеримо с качеством внешнего аудита.

Следует также оценить действенность выездных налоговых проверок в качестве средства налогового контроля.

Чем крупнее налогоплательщик, тем сложнее бизнес и тем менее эффективна выездная проверка. Действенность выездных проверок для крупнейших налогоплательщиков оценивается самими налоговыми органами как чрезвычайно низкая. Вместе с тем НК РФ не предусматривает особенностей администрирования крупнейших налогоплательщиков, в частности не позволяет установить увеличенные сроки проверки.

Поэтому одним из направлений решения проблемы эффективности налогового контроля является комплексное развитие администрирования крупнейших налогоплательщиков, включая создание законодательной базы администрирования. Процесс создания специализированных подразделений налоговой службы, обслуживающих средних и крупных налогоплательщиков, наблюдается во многих развитых странах. В РФ также начата работа по формированию таких подразделений, однако имеется дефицит методического обеспечения и специализированных инструментов налогового контроля.

Другим направлением повышения эффективности налогового контроля, относящимся ко всем налогоплательщикам, является развитие методов и форм камерального налогового контроля, т.е. оценки деятельности налогоплательщика и конкретизации объектов проверок без выезда на территорию налогоплательщика. На сегодняшний день камеральные проверки, как они описаны в НК РФ, могут служить лишь для проверки правильности арифметических операций и соответствия данных в разных формах налоговой отчетности. По существу налоговый орган законодательно лишен возможности провести содержательный анализ отдельных операций вне рамок выездной проверки, и в то же время в НК установлены жесткие ограничения на периодичность и предметы выездных проверок.

Очевидно, данная ситуация абсурдна. «Злоупотребления» налоговыми органами своими правами при проведении камеральных и выездных проверок есть действия, в значительной степени обусловленные скудностью норм НК РФ в отношении средств и инструментов налогового контроля.

Представляется малоосмысленным спорить по поводу толкования нормы о сроках выездной проверки и «вопиющих» нарушений при проведении камеральных проверок. Вместо этого следует обсуждать концепцию налогового контроля в целом. Решение проблемы – не в предельном упрощении законодательства и установлении отдельной «правильной» нормы в интересах налогоплательщика, но, наоборот, в дифференциации форм и способов налогового контроля с целью обеспечения действенного и эффективного налогового контроля .

Следует заключить, что на сегодняшний день НК РФ явно не справляется с функцией регламентации налогового контроля, и устранение отдельных недоработок НК РФ (даже в пользу налогоплательщика) не исправит ситуации.

Возвращаясь к теме развития камерального налогового контроля, имеет смысл ставить вопрос о разумном расширении состава информации, предоставляемой налогоплательщиками на регулярной основе. Содержащейся в налоговых декларациях и бухгалтерской (финансовой) отчетности информации недостаточно для выявления возможных нарушений законодательства. Данное направление целесообразно разрабатывать в рамках отношений с крупными налогоплательщиками. В отношении малого бизнеса, где выездные проверки являются достаточно эффективным средством контроля, увеличение объемов информации нецелесообразно.

Итак, для того чтобы разрешить проблемы злоупотреблений при проведении налоговых проверок, представляется необходимым:

1. изменить отношение к проверкам, ориентировать налоговые органы в первую очередь на проверку достоверности налоговой отчетности с использованием методов и приемов аудита,
2. уточнить и формализовать в НК РФ проводимые в рамках проверок процедуры,
3. в отношении крупных налогоплательщиков наряду с выездными проверками разрабатывать и внедрять иные, более совершенные и эффективные формы налогового контроля (в частности, совершенствовать информационный обмен предприятий с налоговыми органами).