ЮРИДИЧЕСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ о неправомерности выводов ИМНС РФ по Ленинскому району г. Екатеринбурга, изложенных в Акте выездной налоговой проверки налогоплательщика

РАЗДЕЛ II
ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКАЯ ЧАСТЬ ЗАКЛЮЧЕНИЯ.
АРГУМЕНТАЦИЯ И МОТИВИРОВКА

2.1. О значении термина CIP «ИНКОТЕРМС-2000» и собственно Инкотермс

ИНКОТЕРМС (от англ. Incoterms - International Commercial Terms) - Международные правила толкования торговых терминов разработаны Международной торговой палатой (МТП). Имеется несколько редакций ИНКОТЕРМС. Первая редакция была принята МТП в 1936 г., а последняя уже седьмая по счету - в ноябре 1999 г. (Публикация МТП № 560), которая применяется с 1 января 2000 г.

Правила ИНКОТЕРМС нацелены на то, чтобы облегчить контрагентам из различных государств процесс заключения и исполнения сделок международной купли-продажи посредством четкого формулирования и письменного закрепления стандартных условий договоров.

ИНКОТЕРМС фиксируют такие важные коммерческие и юридические вопросы по фактическому исполнению внешнеэкономического договора купли-продажи, как:

1. место и момент исполнения обязанностей продавца по передаче товара;

2. переход рисков с продавца на покупателя;

3. распределение обязанностей по оплате необходимых расходов и сборов, включая уплату таможенных платежей;

4. получение экспортных и импортных лицензий;

5. обязанность заключения договора перевозки;

6. распределение обязанностей сторон по перевозке и выполнению погрузочно-разгрузочных работ;

7. распределение обязанностей сторон по представлению отгрузочных, платежных и иных документов, а также необходимых извещений;

8. обязанность страхования;

9. распределение обязанностей сторон по обеспечению надлежащей упаковки;

10. инспектирование товара и др.

Таким образом, основное экономическое назначение базисных условий, предусмотренных Инкотермс-2000: определение составляющих цены товара, распределение рисков и взаимных обязанностей сторон по отгрузке-получению, транспортировке, страхованию товара.

Термин базиса поставки «CIP» Carriage and Insurance Paid Тo (...named place of destination)/ Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (...название места назначения) в соответствии с Инкотермс-2000 относится к группе терминов С: Основная перевозка оплачена до... (т.н. Группа отгрузки товара). Группа терминов С в отличие от группы терминов F характерна тем, что помимо обязанности Продавца отгрузить товар, последний обязан заключить договор перевозки до пункта, указанного в договоре. При этом в отличие от группы терминов D (Группа доставки) он не отвечает за сохранность товара в пути (риски лежат на Покупателе).

В соответствии с базисными условиями поставки группы «С» продавец товара несет следующие расходы:

- несет все расходы, связанные с товаром до момента его поставки;

- оплачивает все расходы по погрузке товара;

- оплачивает расходы по транспортировке товара до места, согласованного в контракте;

- оплачивает расходы по страхованию товара (только термины CIF и CIP);

- оплачивает все таможенные пошлины и формальности, в т.ч. таможенная очистка товара;

- обеспечивает за свой счет проверку и упаковку товара .

Продавец согласно п. А 3 термина CIP, согласно Инкотермс-2000, «…обязан заключить за свой счет договор перевозки товара на обычных условиях и по обычно принятому направлению до согласованного пункта в месте назначения. Если такой пункт не согласован или если он не может быть определен на основе обычая, продавец может выбрать наиболее подходящий для него пункт в месте назначения».

Все вышеперечисленные расходы Продавца в последствии компенсируются ему Покупателем путем включения их (расходов) в контрактную цену товара.

2.2. Об экономической и юридической сущности расходов
налогоплательщика. О контрактной цене товара и ее составляющих с учетом базиса поставки. О принципе свободы договора

ИМНС в обоснование своих доводов ссылается на ст. 210 ГК РФ, исходя из которой следует, что расходы по содержанию товара (имущества) по общему правилу несет его собственник, если иное не предусмотрено законом или договором. В данном случае внешнеэкономическими контрактами (исходя из базиса поставки) действительно предусмотрено, что расходы по доставке товара фактически и юридически оплачивает поставщик.

Поставщик, следуя правилам и технологии оформления счетов-фактур (инвойсов), а также обычной практике деловых отношений сторон, включал в стоимость соответствующей партии товара стоимость т.н. управленческих расходов (Handling Charge), т.е. расходов по исполнению контракта, большую часть которых, судя по авианакладным, составляли транспортные расходы - собственно провозная плата-тариф (графы в авианакладной «Total», «Weigh Charge») и иные сборы (графы в авианакладной «Other Charges»).

Контракты 2001, 2002 гг. на импорт товаров, заключенные между ЗАО «N» и OMRON Electronics OY носят рамочный характер и рассчитаны на неоднократные поставки товара в будущем посредством заявок покупателя на поставку выставления счетов (инвойсов) продавцом. Именно поэтому в тексте контракта указаны приблизительные общие суммы контрактов, не указаны конкретные наименования и количество поставляемого товара, не указаны точные цены поставляемых товаров.

Существенные условия договора (точное наименование, ассортимент, количество и цена товара) указывались согласно условиям контракта в счетах-фактурах (инвойсах) Поставщика на поставку каждой партии товара, которые являются неотъемлемой частью контрактов. Так, согласно п. 4 Контракта № 22/0104 г. от 24.05.01 г. Цены по позициям указываются в счетах. Аналогичное условие предусмотрено Контрактом № 22/0108-02 от 10.04.02 г. Согласно п. 6 Контрактов Счета являются неотъемлемой частью контракта, что вполне объяснимо и логично, поскольку именно в них отражены существенные условия договора международной купли-продажи товаров.

Таким образом, именно Счета-фактуры (инвойсы) Поставщика являют собой первичный и, по сути, единственный документ, фиксирующий определенно цену предложения Поставщика на товар. Иными словами, цена товара, указанная в счете-фактуре (инвойсе) есть контрактная цена товара, на основе которой впоследствии определялась фактурная стоимость ввозимого в Россию товара, отраженная в ГТД.

Составляющими цены импортируемых Налогоплательщиком Товаров с учетом базиса поставки (CIP-Екатеринбург) в рассматриваемом случае являются:

1) Отпускная цена Поставщика EXW (с завода, со склада…);

2) Расходы по упаковке, маркировке товара;

3) Расходы по погрузке на траспортное средство (перегрузку);

4) Расходы по транспортировке товара до места, указанного в контракте (в нашем случае от г. Эспоо Финляндия до аэропорта «Кольцово» г. Екатеринбург, РФ);

5) Расходы по страхованию груза;

6) Расходы по таможенной очистке товара при вывозе из Финляндии.

Согласно письму Поставщика импортных товаров Omron Electronics от 30.05.01г., выделение сумм транспортных расходов отдельной строкой обусловлено тем, что в связи с разными способами доставки товаров, конечная стоимость товара может существенно отличаться от поставки к поставке. Такое разделение носит справочный характер и применяется поставщиком импортных товаров «Омрон Электроникс» с учетом сложившейся практики для контроля и согласования стоимости доставки (см. перевод письма Omron Electronics от 30.05.01 г.).

С учетом вышеизложенного Налогоплательщик (Покупатель по контракту) юридически оплачивал не транспортные расходы поставщика, а цену импортируемого товара. Это в соответствии с НК прямые материальные расходы относящиеся на себестоимость продукции.

Цена товара сформирована на условиях CIP-Екатеринбург Инкотермс-2000, согласно которым покупатель оплачивает предусмотренную контрактом цену и не несет никаких обязательств по договору о перевозке, а продавец несет все расходы по оплате перевозки и иные издержки по доставке товара до места, указанного в контракте. Все затраты продавца, обусловленные согласованным сторонами базисом поставки экономически (и юридически) в конечном итоге предопределяют цену контракта, которую должен оплатить Покупатель, что в соответствии с контрактом добросовестно и сделал Покупатель (Налогоплательщик).

Правильность указанных выводов также подтверждается представленными в ходе налоговой проверки первичными документами (инвойсы и ГТД): фактурная стоимость, указанная в графе 22 ГТД, всегда равняется итоговой контрактной цене товара, указанной в инвойсах. НАПРИМЕР, в графе «Total amount» инвойса № 31010551 от 09.08.01г. указана цена 1526 Евро, в графе 22 ГТД № 25800/230801/0002088 также указана сумма 1526 Евро; сумма граф «Total amount» инвойсов № 31019677, 31019678, 31020077 от 27.11.01 г. также равняется фактурной стоимости, указанной в графе 22 ГТД № 25800/171201/0003292 - 4879 Евро и т.д.

ИМНС совершенно извратила объективный смысл и природу произведенного Покупателем платежа в рамках контракта. ИМНС искусственно вычленила транспортные расходы из контрактной стоимости товара, пользуясь данными соответствующей графы Инвойса (Handling Charge - управленческие расходы) и расценила его как некий платеж сверх цены контракта! Это абсурд.

Более того, следуя логике ИМНС, получается, что раз уж поставщик несет все расходы до момента передачи товара Покупателю, то из контрактной цены товара ИМНС следовало бы также исключить наряду с транспортными расходами также расходы по страхованию товара, погрузке, перегрузке и т.д. Почему же ИМНС не сделала этого? Да только потому, что Поставщик, добросовестно, заботясь о прозрачности контрактной цены для Покупателя, выделил управленческие (транспортные расходы) в отдельную графу инвойса.

Из этого следует, что спор возник только из-за добросовестности (!) контрагента налогоплательщика: если бы он не выделил в отдельную строку инвойса управленческие расходы (как составную часть цены), то спора с ИМНС вообще бы не было! Такая ситуация представляется более чем абсурдной и причиной ее является исключительно некомпетентность или нежелание (а скорее и то, и другое) специалистов ИМНС объективно проанализировать факты.

Стороны контракта согласовали цену товара, Поставщик четко ее зафиксировал в инвойсах на конкретную отгружаемую партию товара по заявке Покупателя и Покупатель обязан ее оплатить. ИМНС же считает, что Покупатель не должен был оплачивать т.н. управленческие расходы Поставщика (львиную долю которых составляют транспортные расходы Поставщика), выделяемые по сложившейся обычной практике взаимодействия сторон в одном из ряда инвойсов на конкретную партию отгружаемого товара.

Таким образом, ИМНС вторгается в частноправовую компетенцию сторон, нарушая тем самым фундаментальные принципы частного права - диспозитивность, свобода договора (см. ст. 1 ГК РФ). ИМНС самостоятельно, игнорируя волю сторон, определяет за них, что надо оплачивать Поставщику, а что не надо! Вопросы определения договорной цены – исключительная компетенция сторон договора, и ИМНС может только контролировать их посредством механизма, предусмотренного ст. 40 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного можно сделать однозначный вывод: Покупатель, оплачивая цену товара, указанную в инвойсах, одновременно оплачивал и транспортные расходы Продавца, которые по базису поставки включаются в цену. Он юридически оплачивал цену товара, а не расходы по погрузке, перегрузке, товара, его таможенной очистке и транспортировке, хотя экономически и фактически он тем самым компенсировал все названные расходы Поставщика.

Как такой простой и совершенно очевидный факт инспекторы ИМНС не могли адекватно оценить?! Это не ошибка инспекторов, а умышленное, целенаправленное желание зацепиться за любое, даже «высосанное из пальца» нарушение, что вполне соответствует фискальным интересам МНС РФ, которое презюмирует каждого налогоплательщика недобросовестным.

В ходе выездной налоговой проверки Налогоплательщик неоднократно обращал внимание инспекторов на вышеизложенные факты, подтверждая свои доводы документально, но проверяющие не пожелали его слушать, совершенно игнорируя основы экономической теории, механизм ценообразования, голос разума, элементарную логику и здравый смысл.

Расходы Покупателя по оплате Товара, поставленного по внешнеэкономическому контракту, согласно ст. 252-254 НК РФ являются расходами, связанными с производством и реализацией, а еще точнее - материальными расходами (п. 1 ст. 254 НК РФ). Исходя из ст. 319 НК РФ такие расходы являются прямыми.

С учетом этого, согласно п. 1 ст. 252 НК РФ, Налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

В соответствии с этим же пунктом ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость ТМЦ (в анализируемом случае – стоимость товара, поставленного по внешнеэкономическому контракту), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

ИМНС при проведении выездной налоговой проверки не ставила под сомнение собственно обоснованность затрат Налогоплательщика на приобретение товара по внешнеэкономическим контрактам, их документальное подтверждение, производственную направленность, обусловленность целями получения прибыли. В данном случае ИМНС ошибочно расценила как необоснованные только расходы (затраты) Налогоплательщика по оплате транспортных расходов по перевозке товара из г. Эспоо в г. Екатеринбург, включенных в контрактную стоимость, указав, что это якобы расходы по доставке чужого товара (?!).

Таким образом, учитывая, ошибочность выводов ИМНС, явившихся следствием:

а) неверной оценки договорной документации (контракты, инвойсы, авианакладные и ГТД);

б) неадекватного понимания сущности базиса поставки CIP г. Екатеринбург согласно Инкотермс-2000;

в) заблуждения относительно обязательственно-правовой (а не вещно-правовой) природы исполнения обязанностей Налогоплательщика по оплате товара в рамках контракта (сделки),

расходы Налогоплательщика по оплате товара (а, соответственно, и транспортных расходов в составе цены товара), полностью соответствуют требованиям налогового законодательства (ст. 252-254 НК РФ).

Исходя из этого расходы по оплате цены товара (куда включены все управленческие, транспортные расходы Продавца – финской компании), квалифицируемые согласно НК РФ как материальные расходы, совершенно правомерно учитывались Налогоплательщиком при формировании себестоимости собственных товаров.

Все вышеизложенные доводы, по сути, применимы и к ранее действовавшему порядку учета затрат при определении себестоимости реализуемых товара в соответствии с Законом РФ от 27.12.91 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции.

Анализ Акта выездной налоговой проверки позволяет сделать вывод, что ИМНС фактически использует в качестве обоснования своих доводов (которые объективно являются в корне ошибочными) один аргумент, который сводится к следующему:

«учитывая, что право собственности на товар переходит к Покупателю после его полной оплаты, а также тот факт, что расходы по транспортировке товара согласно контракту оплачивает Поставщик, Налогоплательщик (Покупатель) оплачивает чужие расходы (Поставщика) в отношении чужого товара (?!)». Недаром доводы ИМНС в Акте проверки специально выделены жирным шрифтом (видимо, для усиления их значимости).

В данном случае ИМНС искаженно понимает правовую природу договорных обязательств (частноправовой аспект) и значение момента перехода права собственности на Товар в целях определения расходов, включаемых в себестоимость продукции (публично-правовой) аспект.

Совершенно не понятно на каких нормах НК РФ базирует свои доводы ИМНС, так как момент перехода права собственности на товар по договору купли-продажи исходя из анализа НК РФ не имеет совершенно никакого правового значения для целей определения расходов. Поскольку Налогоплательщик для целей налогообложения по налогу на прибыль применяет метод начисления, постольку согласно ст. 272 НК РФ юридическое значение имеет только момент возникновения обязательств по оплате товара .

ИМНС, делая ошибочные выводы, обнаруживает некомпетентность своих сотрудников, проводивших налоговую проверку, в вопросах налогового права, не говоря уже о знании фундаментальных основ (право собственности, обязательственное право, сделки) гражданского права.

Более того, ИМНС противоречит сама себе, применяя некий двойной стандарт: расходы по оплате (используя терминологию ИМНС) чужого товара ИМНС все же считает обоснованными, но вычленяет из них по непонятным причинам только транспортные расходы. Согласно базису поставки они входят в цену товара, являясь ее неотъемлемой (органической) частью.

Поэтому, признавая обоснованность собственно расходов по оплате цены товара, следует признать и обоснованность компенсации Покупателем расходов Поставщика по оплате доставке товара до Екатеринбурга, включенных в контрактную цену. Этот очевидный и простой факт ИМНС настолько извратила, что в результате на пустом месте возник совершенно искусственный спор, вынудивший Налогоплательщика обратиться за помощью в Юридическую фирму и нести расходы по защите своих законных прав!

РАЗДЕЛ III
ПРОЦЕССУАЛЬНЫЕ АСПЕКТЫ ЗАЩИТЫ ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

3.1. О требованиях, которые необходимо заявить в возражениях Налогоплательщика

На сновании вышеизложенного в просительной части возражений на акт выездной налоговой проверки, направляемых в ИМНС в соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ, необходимо отразить просьбу о вынесении Решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности в связи с отсутствием события правонарушения.

Также необходимо признать неправомерными следующие выводы ИМНС:

1) о завышении себестоимости продукции за 2001 г. на 24 455,42 руб. (п. 2.3 акта);

2) о завышении расходов в 2002 г. на 328 564,73 руб. (п. 2.4 акта);

3) о завышении стоимости импортного товара в 2001 г. на 24 455,42 руб. (п. 2.7.1);

4) о завышении стоимости импортного товара в 2002 г. на 328 564,73 руб. (п. 2.7.2);

5) о занижении налога на прибыль в 2001 г. на 8 559,4 руб. (п. 2.8.1, п. 3.1);

6) о занижении налога на прибыль в 2002 г. на 78 855,54 руб. (п. 2.8.3, п. 3.1);

7) о взыскании сумм неуплаченного налога на прибыль за 2001 г., 2002 г. и соответствующих пени (п. 3.2.1).

Кроме того, учитывая положения ч. 2 ст. 101 НК РФ, а также порочную практику налоговых органов не всегда извещать (в т.ч. своевременно) налогоплательщика о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, в возражении необходимо просить ИМНС рассмотреть материалы выездной налоговой проверки и собственно возражения в присутствии налогоплательщика, его конкретного представителя, в данном случае -директора ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры» Ардашева В.Л., действующего на основании доверенности налогоплательщика (п. 3 ст. 29 НК РФ).

Следует обратить внимание, что ИМНС в соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ обязана заблаговременно известить Налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки. В противном случае Решение ИМНС, вынесенное в отсутствие налогоплательщика, не извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки, может быть признано незаконным по чисто процессуальным основаниям (см. п. 6 ст. 101 НК РФ), лишившим Налогоплательщика возможности реализовать свое право на защиту своих прав.

В случае, если вышеизложенные правомерные аргументы налогоплательщика не будут приняты ИМНС при рассмотрении материалов проверки и ИМНС будет вынесено решение о привлечении ЗАО «N» к налоговой ответственности, то Налогоплательщик должен (вправе) воспользоваться своим правом на обжалование незаконного и необоснованного решения налогового органа, предусмотренным ст. 137 НК РФ.

Решение ИМНС о привлечении Налогоплательщика к ответственности можно одновременно обжаловать в вышестоящие налоговые органы (Управление МНС РФ по Свердловской области и даже напрямую в МНС РФ) и в Арбитражный суд Свердловской области.

В случае обжалования Решения руководителя ИМНС в вышестоящий налоговый орган и тем более в суд вероятность полного удовлетворения требований Налогоплательщика можно смело и уверенно оценить как стремящуюся к 100%!

При этом жалобу на Решение ИМНС, направляемую в административном порядке (т.е. в вышестоящий орган) следует направить одновременно в МНС РФ и Управление МНС РФ по Свердловской области. В жалобе следует обязательно осветить субъективизм и формализм налоговых инспекторов, проводивших проверку, их некомпетентность, что повлекло неправомерные выводы и Решение руководителя ИМНС, который также не удосужился всесторонне и объективно разобраться в спорной, но очень простой ситуации.

Кроме того, в жалобе следует дать оценку собственно эффективности (точнее абсолютной неэффективности) выездной налоговой проверки для государства, поскольку Акты налоговой проверки, подобные анализируемому, создают лишнюю и совершенно бесполезную работу и Налогоплательщику и налоговому органу, что в конечном итоге являет собой разбазаривание МНС РФ денег налогоплательщиков, оплачивающих труд налоговых инспекторов!