Налоговые апелляции в Республике Казахстан

НАЛОГОВЫЕ АПЕЛЛЯЦИИ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН

Налоговая апелляция означает обжалование уведомления органов налоговой службы по акту налоговой проверки в вышестоящем органе налоговой службы, который возникает на основе применения налогового законодательства на практике. Часто при применении налогового законодательства между налогоплательщиком и органом налоговой службы одна и та же норма налогового законодательства трактуется по-разному и на основе этого возникает налоговый спор.

Налоговый спор - это такое состояние взаимодействия между государством и налогоплательщиком, при котором действия одной из указанных сторон встречают противодействие другой стороны по вопросам о действитель- ности (или недействительности) и объеме их взаимных прав и обязанностей в налоговых правоотношениях, а также об особенностях их реализации на практике.

Налоговый спор возникает в рамках существующих налоговых отношений. Зачастую налоговые споры могут возникать и в рамках мнимых право- отношений, когда, по мнению одной спорящей стороны, такие отношения возникли, а объективно их не существует. Примером существования мнимых налоговых правоотношений являются, в частности, случаи, когда органами налоговой службы предъявляются к налогоплательщикам необоснованные требования об уплате налогов в условиях объективного отсутствия у налогоплательщика налоговых обязательств перед государством.

Одной из основных обязанностей органов налоговой службы на основании ст.17 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (далее - Налоговый кодекс) является соблюдение и защита прав налогоплательщиков. Налогоплательщик, оспаривающий решение органа налоговой службы или должностного лица, имеет право обратиться в органы налоговой службы с жалобой, что будет являться внесудебным (не доведенным до суда) рассмотрением жалобы-обращения налогоплательщика о нарушении его прав, свобод и законных интересов органов налоговой службы или их должностными лицами.
Защита прав налогоплательщиков осуществляется прежде всего в админи- стративном порядке. Правовой базой такой защиты являются Конституция Республики Казахстан, Кодекс Республики Казахстан "Об административных правонарушениях", Закон Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", приказ Председателя Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 27 января 2005 года № 24, где предусмотрены порядок и сроки обжалования решений органов налоговой службы и действий должностных лиц.

Все возникшие между государством и налогоплательщиком споры рассматриваются в соответствии с установленной для этого законом подведомственностью.
Действующее налоговое законодательство предусматривает два этапа обжалования неправомерных действий и решений органов налоговой службы: 
!  в вышестоящие органы налоговой службы;
!  в суд.

Согласно данному порядку рассмотрение жалобы налогоплательщика производится вышестоящим органом налоговой службы. Рассмотрение жалобы налогоплательщика на уведомление по акту налоговой проверки, проведенной должностными лицами уполномоченного государственного органа, производится непосредственно уполномоченным государственным органом. По налоговым проверкам, проводимым Межрегиональным налоговым комитетом № 1 Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан, - непосредственно обжалуется в вышестоящем органе налоговой службы, т.е. в Налоговом комитете Министерства финансов.

Согласно п. 2 ст. 552 Налогового кодекса налогоплательщик вправе обжаловать в суде:
1) уведомление по акту налоговой проверки в части начисленной суммы налогов, пени и штрафов;
2) уведомление и акт налоговой проверки в части действия (бездействия) должностных лиц органов налоговой службы.
Очень важно обеспечить объективное рассмотрение жалоб налогоплатель- щиков на результаты налоговых проверок, т.к. наиболее острые вопросы правомерности применения норм налогового законодательства выявляются при налоговых проверках; решения по итогам этих проверок являются той отметкой, которая позволит достигнуть доверия налогоплательщика к органам налоговой службы.

Для этих целей в органах налоговой службы созданы специальные структурные подразделения по налоговым апелляциям.
Основными функциями этих структурных подразделений по налоговым апел- ляциям являются: рассмотрение жалоб налогоплательщиков на результаты налоговых проверок, урегулирование споров между органами налоговой службы и налогоплательщиками на стадии внесудебного рассмотрения.

В соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщик обращается с жалобой в вышестоящий орган налоговой службы в течение 15 рабочих дней со дня вручения налогоплательщику уведомления. При этом согласно п.п. 8 п.1 ст. 17 Налогового кодекса органы налоговой службы обязаны вручить налогоплательщику уведомление по исполнению налогового обязательства. Порядок же вручения уведомления регламентирован п. 4 ст. 31 Налогового кодекса. Согласно указанной норме уведомление должно быть вручено налогоплательщику (представителю) лично под роспись или иным способом, подтверждающим факт отправки и получения. Пятнадцатидневный срок для подачи жалобы начинается с рабочего дня, следующего за днем надлежащего вручения налогоплательщику уведомления. При этом совсем не обязательно, чтобы жалоба была получена вышестоящим налоговым орга- ном в течение отведенного для подачи жалобы пятнадцатидневного срока.

В случае же если налогоплательщиком будет пропущен установленный п. 1 ст. 553 Налогового кодекса пятнадцатидневный срок для подачи жалобы, то по смыслу п. 4 ст. 553 Налогового кодекса налогоплательщик может лишиться права на рассмотрение его жалобы по существу на основании несоблюдения им установленного порядка и условий (сроков) подачи жалобы.

В то же время налогоплательщику при подаче жалобы важно знать обо всех правовых последствиях, которые наступают для него в связи с подачей жалобы. В соответствии со ст. 557 Налогового кодекса подача жалобы налогоплательщика в вышестоящий орган приостанавливает исполнение обжалуемого уведомления по акту налоговой проверки до вынесения письменного решения вышестоящего налогового органа и истечения времени, отведенного для обжалования вынесенного письменного решения в уполномоченный государственный орган.

В отличие от ранее действовавшего налогового законодательства, преду- сматривавшего необходимость обращения налогоплательщика в налоговый орган, вынесшее обжалуемое решение, Налоговый Кодекс обязывает налогоплательщика (в случае принятия им решения обжаловать уведомление по акту налоговой проверки) приносить свою жалобу уже в вышестоящий орган налоговой службы. Именно вышестоящий орган налоговой службы на основании п. 1 ст. 552 Налогового кодекса уполномочен рассматривать жалобы налогоплательщика на уведомление по акту налоговой проверки.

После ознакомления с поступившей жалобой исполнитель определяет, подана ли данная жалоба в срок, соответствует ли она требованиям ст. 554 и 557-3 Налогового кодекса, и согласовывает действия по дальнейшему рассмотрению жалобы с руководителем структурного подразделения, рассматривающего жалобы.

В отличие от пятнадцатидневного срока, установленного для подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, жалоба в уполномоченный государ- ственный орган, согласно ст. 557-2 Налогового кодекса может быть подана в течение 10 рабочих дней с момента получения налогоплательщиком решения по результатам рассмотрения жалобы либо отсутствия решения вышестоящего органа налоговой службы по истечении срока, установленного Налоговым кодексом.

В случае подачи налогоплательщиком жалобы непосредственно в уполно- моченный государственный орган без обжалования в вышестоящем органе налоговой службы уполномоченный государственный орган передает такую жалобу налогоплательщика на рассмотрение в соответствующий налоговый орган для принятия решения с обязательным уведомлением об этом налогоплательщика, подавшего жалобу.

По вопросам, изложенным в жалобе налогоплательщика, исполнитель рас- сматривает материалы проверки; документы, подтверждающие обстоятель- ства, на которых налогоплательщик основывает свои требования; иные документы, имеющие отношение к делу; доводы налогоплательщика на предмет их соответствия законодательству. В случае необходимости орган налоговой службы, рассматривающий жалобу вправе запрашивать у налогоплательщика или у соответствующего органа налоговой службы дополнительную информацию, производить запрос в другие подразделения вышестоящего органа налоговой службы либо в другие государственные органы по вопросам, находящимся в компетенции таких государственных органов, назначает дополнительную, а при необходимости и повторную дополнительную проверку; выносит вопрос на рассмотрение Апелля- ционного Совета по рассмотрению жалоб налогоплательщиков.

Срок рассмотрения жалобы налогоплательщика без учета времени проведения дополнительной, а также повторной дополнительной проверки не должен превышать 30 рабочих дней, за исключением жалоб налогоплательщиков, подлежащих мониторингу, по которым орган налоговой службы, рассматривающий жалобу, вправе продлить указанный срок, но не более чем на 15 рабочих дней.

В случае когда из акта налоговой проверки и представленных жалобы и документов невозможно определить правомерность начисленных сумм налогов, то возникшие в ходе рассмотрения жалоб вопросы направляются на уточнение в соответствующий налоговый орган, которым по результатам уточнения к назначенной дате представляется информация в орган налоговой службы, рассматривающий жалобу.

Отмечаем, что с внесудебным рассмотрением жалобы налогоплательщика жалоба на решения и действия должностного лица может быть подана в суд после обжалования этих решений и действий вышестоящему органу налоговой службы в порядке подчиненности, или непосредственно сразу в суд.

Отдельные вопросы жалобы налогоплательщика ввиду их сложности в результате неоднозначного применения и толкования норм налогового законодательства могут быть вынесены на рассмотрение Апелляционного Совета.

В соответствии со ст. 555 Налогового кодекса по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика на уведомление по акту налоговой проверки вышестоящим органом налоговой службы выносится одно из следующих решений:
1) оставить обжалуемое уведомление по акту налоговой проверки без изменений, а жалобу без удовлетворения;
2) отменить обжалуемое уведомление по акту налоговой проверки полностью или в части.

В соответствии со ст. 57-5 Налогового кодекса по итогам рассмотрения жалобы уполномоченным государственным органом выносится одно из следующих решений:
1) оставить жалобу без удовлетворения;
2) отменить обжалуемое решение органа налоговой службы;
3) изменить решение или вынести новое решение.
В случае несогласия налогоплательщика с решением НК МФ РК оно может быть обжаловано в суде.
Следует отметить, что в международной практике разный подход к налоговым спорам, в частности, срок подачи жалобы налогоплательщиком, компетентный орган по рассмотрению таких налоговых споров и графики процедуры подачи апелляции.

По международной практике налогоплательщик может обжаловать сумму заявленного налогового обязательства в следующие сроки:
В Германии апелляционное заявление налогоплательщика должно быть подано в течение одного месяца со дня получения извещения о сумме налогового обязательства. В Нидерландах налогоплательщик должен подать апелляцию в течение 6 недель. В Италии, если налогоплательщик считает, что извещение о сумме налогового обязательства не оправдано или ошибочно, налогоплательщик может апеллировать в течение 60 дней с момента получения извещения. Срок в 60 дней может быть продлен на 46 дней в период отпусков с 1 августа по 15 сентября.

При этом апелляцию налогоплательщик подает:
В Германии налогоплательщик подает апелляцию в местный налоговый орган или муниципалитет, отправивший уведомление. Если налогоплательщик подает апелляцию в любой другой государственный орган, она также буде действительна, если соответствующий налоговый орган получит данную апелляцию в установленный срок. Однако если соответствующий налоговый орган не получит апелляционное заявление в установленный срок, апелляционные требования не будут удовлетворены. В Нидерландах апелляция должна быть подана в соответствующий налоговый орган или местный уполномоченный орган. Если налогоплательщик не согласен с решением по апелляции, заявление по обжалованию должно быть передано в Апелляционный суд. В Италии: налогоплательщик должен апеллировать в местную налоговую комиссию по месту нахождения органа, выдавшего уведомление о налоговых обязательствах.

График процедуры подачи апелляций, в случае если налоговый орган или налогоплательщик не согласны с решением, следующий.

В Германии порядок применения процедуры зависит от того, кем отправлено уведомление о сумме налогового обязательства - налоговым органом федеральной юрисдикции или муниципалитетом. В Нидерландах апелляция может быть подана в Апелляционный суд. Впоследствии апелляция может быть подана в Верховный суд: в течение 6 недель после принятия решения Апелляционным судом. В Италии налогоплательщик или налоговый орган может подать апелляцию по решению районной налоговой комиссии в течение 60 дней в региональную налоговую комиссию. С регионального уровня можно обжаловать решение в Верховном суде в течение 60 дней по вопросам интерпретации законодательства.

Таким образом, по сравнению с международной практикой налоговое законодательство Казахстана детально установило сроки подачи, порядок рассмотрения и другие процедурные моменты по рассмотрению налоговых споров налогоплательщиков.

* Из выступлений на Третьем Атырауском правовом семинаре, который  проходил в г. Атырау 15 апреля 2005 года. С выступлениями всех  участников семинара можно ознакомится в сборнике "Материалы  Третьего Атырауского правового семинара", который планируется к  выходу в Казахстанской ассоциации юристов нефтегазовой отрасли  (www.kpla.kz)

Заместитель председателя межрегионального
 налогового комитета № 1 налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан
С.Е. Аманбаев