21.11.2006 Рассылка №83

---

2007 год: Новый формат выездных налоговых проверок

В преддверии окончания финансового года ООО «Юридическая фирма «Ардашев и партнеры» начинает цикл статей посвященных анализу ключевых и основополагающих нововведений, принятых на основании Федерального закона РФ от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».

Учитывая особую значимость и высокую степень актуальности инноваций в сфере налогообложения для налогоплательщиков, в особенности положений, регулирующих мероприятия налогового контроля, предлагаем в качестве дебюта начать обзор с основной формы налогового контроля - выездных налоговых проверок.

Переходный период:
Для надлежащего планирования налоговых рисков налогоплательщикам следует учитывать, что в отношении выездных налоговых проверок, не завершенных до 1 января 2007 года, будут применяться правила проведения выездных проверок и оформления их результатов, действующие в настоящее время.

В случае если решения о назначении выездной проверки будет вынесено позже 31.12.2006 г., то в отношении такой проверки и связанных с ней мероприятий налогового контроля, подлежит применению новый порядок проведения выездных проверок и оформления их результатов.

Общие положения:
1. Место проведения выездной проверки
С 2007 г. выездная налоговая проверка будет проводиться как по месту нахождения налогоплательщика, так и по месту нахождения налогового органа. Если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещения для проведения выездной проверки, то проверка будет проводиться по месту нахождения налогового органа.

Таким образом, психологически для многих налогоплательщиков станет проще воспринимать и ощущать проведение выездной проверки, поскольку присутствие проверяющих на территории налогоплательщика, как показывает практика, создает определенный дискомфорт в работе и увеличивает напряженность в поведении сотрудников, в особенности бухгалтерской службы.

2. Орган, уполномоченный на вынесение решения о проведении проверки
По общему правилу, решение о проведении проверки будет выносить налоговый орган по месту нахождения налогоплательщика, за исключением следующих случаев:
а) В отношении крупнейших налогоплательщиков – налоговый орган, который осуществил постановку на учет, то есть межрегиональная ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам или межрайонная ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам.
б) В отношении филиалов или представительств – при проведении самостоятельной проверки филиала решение о проведении выносит налоговый орган по месту нахождения филиала или представительства.

3. Содержание решения о проведении выездной проверки
Идентификация проверки достигается за счет включения в Налоговый кодекс РФ положений, определяющих на законодательном уровне содержание решения о проведении выездной проверки.
Так, согласно п. 2 ст. 89 НК РФ (в редакции ФЗ № 137-ФЗ) решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:
- полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;
- предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
Указание на предмет проверки обеспечит исключения так называемых «абстрактных проверок», когда налоговыми органами допускалось применения общих формулировок в решениях о проведении выездных проверок, таких, например, как «соблюдение законодательства о налогах и сборах».
- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки;
- периоды, за которые проводится проверка.
Указание на проверяемый период в решении о проведении проверки преследует цель установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

4. Период выездной налоговой проверки
В настоящее время выездная проверка может быть проведена за 3 года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествующих году проведения проверки. Например, в случае если выездная проверка проводится в 2006 г., то периодами проверки могут быть 2003, 2004 и 2005 г.г.
При этом согласно разъяснениям ВАС РФ, изложенным в п. 5 Постановлении Пленума № 5 от 28.02.2001 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», ст.87 НК РФ не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года, то есть фактически проверкой может быть охвачен и соответствующий отчетный или налоговый период 2006 г.

В силу ст. 87 НК РФ (в редакции ФЗ № 137-ФЗ) с 2007 г. в рамках выездных налоговых проверок будет проверяться период, не превышающий 3-лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Например, если решение о проведении проверки будет вынесено по новым правилам 30 декабря 2007 г., то в рамках такой проверки может быть проверен 2004, 2005 и 2006 г.г.

По правилам, действующим в настоящее время, налоговый орган в такой ситуации не в праве был бы 2004 г., поскольку из содержания ст. 87 НК РФ видна взаимосвязь проверяемого трехлетнего срока деятельности налогоплательщика с годом проведения проверки, а не с годом принятия решения о ее проведении (Постановление Президиума ВАС РФ № 2203/03 от 07.10.2003 г.).Таким образом, привязка периода проверки к году вынесения решения фактически позволит налоговым органам с 2007 г. в отдельных случаях увеличивать глубину выездных проверок на один год.

5. Ограничения по количеству выездных проверок
К числу положительных для налогоплательщиков нововведений следует отнести введение для налоговых органов с 2007 г. запрета на проведение в течение календарного года более двух выездных налоговых проверок. Кроме того, налоговые органы также не вправе будут проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика, однако, не будут учитываться самостоятельно проведенные выездные налоговые проверки в отношении его филиалов и представительств.

6. Сроки проведения выездных проверок
Федеральным законом № 137-ФЗ существенным образом изменен подход к определению срока проведения выездной проверки.

В действующей в настоящее время редакции Налогового кодекса РФ срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика. В силу правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в Постановлении  от 16.07.2004 г. № 14-П, в срок проверки включаются только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих на территории налогоплательщика, а общий срок проведения проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика.

То есть это означает, что установленный ст. 89 НК РФ двухмесячный срок проверки, на самом деле, для налогоплательщика может растянуться на более длительный период, без каких-либо разумных ограничений.

С 2007 г. вводится принцип календарного исчисления срока проведения выездной проверки, при исчислении которого не будет иметь значение время нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. Общий срок проверки составит 2 месяца, который может быть продлен при определенных обстоятельствах до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки, при этом, будет исчисляться со дня вынесения решения о назначении проверки (дата начала проверки) и до дня составления справки о проведенной проверке (дата окончания проверки).

7. Приостановление выездной проверки
В настоящее время Налоговый кодекс РФ процедуру приостановления выездной налоговой проверки не предусматривает. Тем не менее, пунктом 1.10.2 Инструкции «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах», утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 № АП-3-16/138, установлено, что в случае если по решению руководителя налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то приводятся дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка была приостановлена.

Руководствуясь указанной Инструкцией, налоговые органы активно используют право приостанавливать процедуру выездной налоговой проверки, например, при необходимости проведения встречных проверок, что позволяет им приостанавливать проведение выездных налоговых проверок на неопределенный срок. Федеральным законом № 137-ФЗ процедура приостановления выездной налоговой проверки формализована, за счет установления оснований и сроков такого процессуального действия.

С 2007 года приостановление выездной налоговой проверки возможно лишь в следующих случаях:
1) В случае истребования документов о налогоплательщике у 3-х лиц в соответствии со ст. 91-1 НК РФ, но не более одного раза по каждому лицу;
2) Для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3) При проведении экспертиз;
4) Для перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

При невозможности получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации в течение шести месяцев, срок приостановления проверки может быть увеличен на три месяца.

Важно иметь ввиду, что на период приостановления проверки:
а) приостанавливаются все действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика;
б) приостанавливаются все действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с выездной проверкой;
в) налогоплательщику возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки.
Как приостановление, так и возобновление проведения выездной налоговой проверки будет оформляться соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего налоговую проверку.

8. Повторная выездная проверка
Независимо от времени проведения предыдущей выездной проверки по тем же налогам и за тот же период, налоговые органы уполномочены на осуществление мероприятий, именуемых повторной выездной налоговой проверкой.

С 1 января 2007 г. к числу оснований для ее проведения, помимо проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку и проверки налогоплательщика при его реорганизации или ликвидации, вводится новое основание.

Согласно п. 10 ст. 89 НК РФ (в редакции ФЗ № 137-ФЗ) повторная выездная проверка будет проводиться в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках такой повторной проверки будет проверяться период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки, независимо от оснований для ее проведения, налоговыми органами будет выявлен совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, то к налогоплательщику налоговые санкции (штрафы) не подлежат применению, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

Данное положение, однако, начнет применяться лишь в отношении случаев, когда решение о проведении первоначальной выездной проверки будет принято после 1 января 2007 г.

продолжение следует….

Ведущий специалист по налоговому праву
ООО «Юридическая фирма «Ардашев и Партнеры»
Гордон Максим Владимирович

Наверх