«Оптимизация ЕСН»: какова цена риска?

(продолжение, перейти к началу статьи >>)

Вариант 2 - предприниматель на обычном режиме налогообложения

Организация перечислит по договору 50 000 руб. без НДС, и эту сумму учтет при налогообложении прибыли, за счет чего получит экономию по налогу на прибыль в сумме:
50 000 руб. х 24 % = 12 000 руб.

Отток средств организации составит:
50 000 руб. - 12 000 руб. = 38 000 руб.

Предприниматель получит доход 50 000 руб. Теперь он сам должен уплатить ЕСН, налоговой базой по которому в соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ является сумма доходов за вычетом связанных с их извлечением расходов. При этом состав расходов определяется в соответствии с главой 25 НК РФ. Следовательно, ЕСН нужно исчислить со всей суммы дохода (расходов в нашем примере коммерческий директор не несет). Однако в статье 241 НК РФ для предпринимателей установлены иные ставки налога, чем для организаций. Поэтому средняя эффективная ставка ЕСН составит 6,6%*, а сумма налога будет равна:
50 000 руб. х 6,6 % = 3 300 руб.

Примечание:
* Налоговая база за год: 50 000 руб. х 12 мес. = 600 000 руб. Годовая сумма налога: 28 000 руб. + (600 000 руб. - 280 000 руб.) х 3,6% = 39 520 руб. Средняя эффективная ставка ЕСН: 39 520 руб. / 600 000 руб. = 6,6 %

Кроме того, предприниматель должен уплатить налог на доходы физических лиц. При этом учитываются все полученные им доходы (ст. 210 НК РФ), а также предоставляется право на получение профессиональных налоговых вычетов (ст. 211 НК РФ). Сумма этих вычетов может быть определена на основании фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения налогом на прибыль. Если же налогоплательщик не может документально подтвердить расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, профессиональный налоговый вычет предоставляется в размере 20 % от общей суммы доходов от этой деятельности. В нашем случае к документально подтвержденным расходам относится только уплаченный ЕСН (3 300 руб.), а профессиональный налоговый вычет в виде расчетной величины составит:
50 000 руб. х 20 % = 10 000 руб.

Следовательно, выгоднее воспользоваться расчетным вычетом, тогда сумма налога на доходы будет равна:
(50 000 руб. - 10 000 руб.) х 13 % = 5 200 руб.

Таким образом, предприниматель уплатит налогов:
3 300 руб. + 5 200 руб. = 8 500 руб.

На руках у него останется:
50 000 руб. - 8 500 руб. = 41 500 руб.

Общие потери организации и работника составят:
38 000 руб. + 8 500 руб. = 46 500 руб.

То есть на выплату 41 500 руб. затрачено 46 500 руб., коэффициент эффективности выплат равен:
41 500 руб. / 46 500 руб. = 89 %.

Коэффициент немного вырос, но работник получил на 2 000 руб. меньше, чем в первом варианте. Организация сэкономила 6 650 руб. (14,9 % по отношению к первому варианту).

Вариант 3 - предприниматель на УСН, объект налогообложения - доходы

Для организации ситуация аналогична варианту 2.

Предприниматель получит доход 50 000 руб. и уплатит в пенсионный фонд 150 руб. Налогоплательщики, применяющие этот вариант налогообложения, могут вычитать суммы обязательных пенсионных взносов из единого налога (но не более 50 % начисленного единого налога). Единый налог составит:
50 000 руб. х 6 % = 3 000 руб.

Из него можно в полной сумме исключить пенсионный взнос:
3 000 руб. х 50 % = 1 500 руб. > 150 руб.

Таким образом, всего предприниматель уплатит 3 000 руб. налогов. На руках у него останется 47 000 руб.

Общие потери организации и работника составят:
38 000 руб. + 3 000 руб. = 41 000 руб.

Коэффициент эффективности выплат составит:
47 000 руб. / 41 000 руб. = 115 %.

Организация сэкономила 6 650 руб., а работник - 3 500 руб. (получил на 8% больше, чем в первом варианте) без учета расходов на поддержание статуса предпринимателя.

Феноменальный результат - эффективность выплат выше 100 % (то есть потери работодателя на их осуществление меньше, чем полученное работником) достигается за счет признания расходом при налогообложении прибыли у одной стороны той суммы, которая не облагается этим налогом у другой стороны. Если бы организация и коммерческий директор не подменили без достаточных на то оснований трудовые отношения гражданско-правовыми, и услуги оказывал подлинный предприниматель, этот результат был бы достигнут в полном соответствии закону.

Вариант 4 - предприниматель на УСН, объект налогообложения - доходы минус расходы

Так как расходы предпринимателя составят всего 150 руб. в виде уплаченного пенсионного взноса, этот режим менее выгодный. Единый налог будет равен:
(50 000 руб. - 150 руб.) х 15 % = 7 478 руб.

Всего предприниматель уплатит налогов:
150 руб. + 7 478 руб. = 7 628 руб.

На руках у него останется:
50 000 руб. - 7 628 руб. = 42 372 руб.

Общие потери организации и работника составят:
38 000 руб. + 7 478 руб. = 45 478 руб.

Коэффициент эффективности выплат составит:
42 372 руб. / 45 478 руб. = 93 %

Экономия организации прежняя, а работник получил на 1 128 руб. меньше, чем в первом варианте.
Напомним, что предприниматели обязаны ежегодно подавать декларацию по налогу на доходы физических лиц (п. 5 ст. 227 НК РФ) и являются объектами повышенного контроля со стороны налоговых органов. Кроме того, они вынуждены нести дополнительные издержки, связанные с предпринимательской деятельностью - расходы на регистрацию, содержание банковского счета и т.п.

Эффективность данной схемы зависит от размера выплат псевдопредпринимателям. В нашем примере максимальная премия за риск составила порядка 20 % фонда оплаты труда. Это позволило практически избежать налогового бремени в виде ЕСН. Но и величина риска весьма существенна, в данном случае она усугубляется наличием в действиях сторон очевидного сговора. Станет ли ценный высокооплачиваемый специалист рисковать, как минимум, своим спокойствием ради такой выгоды работодателя?

Выводы

Вероятно, описанные способы ухода от ЕСН посредством заключения фиктивных сделок представляют собой менее серьезное нарушение закона, чем «обналичивание» средств (являющееся уголовно наказуемым деянием) и последующая их выплата работникам в конвертах. Однако данные манипуляции легко обнаруживаются при проверке. Люди, трудившиеся в организации долгое время, вдруг массово увольняются и продолжают на нее работать, но уже в качестве предпринимателей или сотрудников общественной организации инвалидов, которая с той же внезапностью начала активно оказывать услуги организации. Эти обстоятельства, несомненно, привлекут внимание проверяющих. А в их распоряжении, как правило, имеются способы выявить несоответствие реальных отношений сторон избранной форме договора.

Судебная практика в области налогообложения показывает, что государство больше не намерено мириться с такими вольностями налогоплательщиков. Если раньше при выявлении указанных нарушений контролирующие органы лишь пеняли налогоплательщикам, прикрывавшимся формальной свободой договора и законностью оформления сделок, то теперь в правовой оборот входят судебные доктрины «существа над формой», «деловой цели», «сделки по шагам» и т.п. В определении КС РФ от 08.06.2004 № 226-О вводится понятие антисоциальной сделки. Это сделка, совершаемая с целью, противной основам порядка и нравственности, которая может быть признана недействительной в соответствии со статьей 169 ГК РФ. Достаточными основаниями для признания сделки антисоциальной КС считает указание на мнимый характер сделки и ее цель - уклонение от уплаты налогов. При этом подтверждается право налоговых органов предъявлять иски о признании сделок недействительными (подробнее об этом читайте здесь), и, как следствие, о взыскании в пользу государства всего полученного по таким сделкам. Подобная мера, будучи примененной к организации, полностью перечеркнет любые выгоды от использования фиктивных договоров.
В настоящий момент законодательство предоставляет ряд законных и безопасных способов снижения налоговой нагрузки на фонд оплаты труда:

•  переход на специальный налоговый режим, не предусматривающий налогообложения ЕСН;
•  использование регрессии, в том числе при одновременном варьировании политики оплаты труда;
•  переход к не облагаемым ЕСН выплатам (за счет средств убыточных предприятий).

Ржаницына В.С.

Источник >>